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“ 营改增”后不动产进项税额如何分期抵扣
作者:管理员    发布于:2016-07-14 01:44:32    文字:【】【】【

财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636 ,以下称36 号文件)的附件2营业税改征增值税试点有关事项的规定》中“(四)进项税额”部分第1 条明确规定:适用一般计税方法的试点纳税人,2016 5 1 日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016 5 1 日后取得的不动产在建工程,其进项税额应自取得之日起分2 年从销项税额中抵扣,第一年抵扣比例为60%,第二年抵扣比例为40%。取得不动产,包括以直接购买、接收捐赠、接收投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产,不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物,其进项税额不适用上述分2 年抵扣的规定。接着国家税务总局又以15 号公告的形式发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》(以下简称《办法》),专门对不动产进项税额分2 年抵扣政策,在实际操作层面上,区分不同情况,做出进一步的明确和细化,也进一步落实和体现现行政策对不动产抵扣政策的时间性差异特征。为准确掌握文件精神,我们从以下几个方面展开讨论。

一、      适用范围

《办法》第二条规定,增值税一般纳税人(以下称纳税人)201651日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产,以及201651日后发生的不动产在建工程,其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣,第一年抵扣比例为60%,第二年抵扣比例为40%。取得的不动产,包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产,属于不动产在建工程。房地产开发企业自行开发的房地产项目,融资租入的不动产,以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物,其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。这里的不动产,是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物等。建筑物,包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物;构筑物,包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。房地产开发企业销售自行开发的房地产项目等同于企业生产产品用于销售,对其施行分年抵扣显然不合适,应当一次性抵扣。融资租入的不动产(其购置成本已分期支出并分期抵扣,如果再对每期取得的租金进项分两年抵扣,核算会非常复杂,因此可一次性全额抵扣。施工现场修建的临时建筑物、构筑物虽然也属于不动产的范畴,但存续时间短,施工结束后即要拆除清理,其性质与生产过程中的中间投入物更为接近。因此允许一次性抵扣进项税。

 

二、特殊处理

(一)已全额抵扣的进项税额

《办法》第五条规定,购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务,转用于不动产在建工程的,其已抵扣进项税额的40%部分,应于转用的当期从进项税额中扣减,计入待抵扣进项税额,并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。纳税人购进的货物和服务,当期没有直接用于在建工程(例如计入原材料、工程物资等科目),在2016 5 1 日之后又用于不动产在建工程,按照如下方法处理:1.购进时允许全额抵扣。2.转用于允许抵扣的不动产项目时,其已抵扣进项税额的40%部分,应于转用的当期从进项税额中转出,计入“待抵扣进项税额”科目,并于转用的当月起第13 个月从销项税额中抵扣。需要特别说明的是,纳税人抵扣不动产进项税额的前提,是要求纳税人凭合法有效的增值税扣税凭证,也就是说,允许抵扣的前提是具备合法有效的抵扣凭证。

(二)尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额 

《办法》第六条规定,纳税人销售其取得的不动产或者不动产在建工程时,尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,允许于销售的当期从销项税额中抵扣。
纳税人销售不动产或者不动产在建工程,尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,允许于再销售的当期抵扣。(因为纳税人的资产帐上以及没有这个不动产了,与之相关的事项应全部结清)。
同样,《办法》第十条也规定了纳税人注销税务登记时,其尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额于注销清算的当期从销项税额中抵扣。
案例:不动产或者不动产在建工程销售
纳税人以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产,自建不动产,以及不动产在建工程,对外转让(包括视同销售)时,如果该不动产或者不动产在建工程项目存在对应的未到抵扣期的待抵扣进项税额,应在对外转让当期,申报抵扣该不动产或者不动产在建工程项目对应的未到抵扣期的待抵扣进项税额。具体处理方法参照案例一中第(二)条“待抵扣进项税额到期处理”。

(三)已抵扣进项税额的不动产,发生非正常损失,或者改变用途
  

《办法》第七条规定,已抵扣进项税额的不动产,发生非正常损失,或者改变用途,专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额:不得抵扣的进项税额=(已抵扣进项税额+待抵扣进项税额)×不动产净值率,不动产净值率=(不动产净值÷不动产原值)×100%。不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的,应于该不动产改变用途的当期,将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减。不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的,应于该不动产改变用途的当期,将已抵扣进项税额从进项税额中扣减,并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。

 

(四)不动产在建工程发生非正常损失

 
《办法》第八条规定,不动产在建工程发生非正常损失的,其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出;其待抵扣进项税额不得抵扣。
不动产在建工程发生非正常损失的,其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务的进项税额应全部转出,无论是已抵扣的,还是待抵扣的。

(五)不得抵扣进项税额的不动产,发生用途改变,用于允许抵扣进项税额项目

   
《办法》第九条规定,按照规定不得抵扣进项税额的不动产,发生用途改变,用于允许抵扣进项税额项目的,按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率。依照本条规定计算的可抵扣进项税额,应取得201651日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。按照本条规定计算的可抵扣进项税额,60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣,40%的部分为待抵扣进项税额,于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。
本条意味着,按照规定不得抵扣进项税额的不动产, 2016 5 1日以后发生用途改变,重新用于允许抵扣进项税额项目的,按照如下方法处理(这种情形的处理方式,与36 号文附件2的相关规定有所差异,因此要特别注意):可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率(这样操作能够保证不属于抵扣范围,或不符合抵扣凭证管理规定的税额不进入抵扣链条)。

不动产净值率=(不动产净值÷不动产原值)×100%

计算的可抵扣进项税额,60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣,40%的部分为待抵扣进项税额,于改变用途的次月起第13 个月从销项税额中抵扣。
某一不动产的用途发生改变,从用于“不得抵扣进项税额”的项目,转用于“允许抵扣进项税额项目”,相应的部分进项税额可允许抵扣。但允许抵扣的前提是,要求纳税人凭2016 5 1 日以后开具的合法有效的增值税扣税凭证,也就是说,允许抵扣的前提是具备合法有效的抵扣凭证,作为抵扣进项税额的依据。

脚注信息
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